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1、第十七章会计政策、会第十七章会计政策、会计估计变更和差错更正计估计变更和差错更正 n历年考试的重点章 n尤其是前期差错更正的会计处理与资产负债表日后事项结合考查、与其他很多章节结合出题n判断会计政策变更和会计估计变更、会计政策变更累积影响数的确定、会计政策变更的会计处理和会计报表的调整 第一节会计政策及其变更第一节会计政策及其变更 n会计政策的概念会计政策的概念 q指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法 q会计政策的判断 n通常应当考虑从会计要素的确认出发，根据各项资产、负债、所有者权益、收入、费用等会计要素的确认条件、计量属性以及两者相关的处理方法、列报要求等确定相应
2、的会计政策 n除会计要素相关会计政策外，财务报表列报方面所涉及的编制现金流量表的直接法和间接法、合并财务报表合并范围的判断、分部报告中报告分部的确定，也属于会计政策。 第一节会计政策及其变更第一节会计政策及其变更 n会计政策变更及其条件会计政策变更及其条件 q会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。 q会计政策变更的条件 n合法变更n合理变更q下列情况不属于会计政策变更 n本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策n对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策 第一节会计政策及其变更第一节会计政策及其变更 n会计政策变更的
3、会计处理会计政策变更的会计处理 q合法变更n按法律、法规规定的相关会计处理规定进行处理 n法律、法规没有规定相关会计处理规定的，采用追溯调整法q合理变更n采用追溯调整法 q在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理 n是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法 第一节会计政策及其变更第一节会计政策及其变更 n会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理 q追溯调整法 n计算会计政策变更的累积影响数 n相关的账务处理 n调整报表相关项目 n报表附注说明 第二节会计估计及其变更第二
4、节会计估计及其变更 n会计估计变更的概念会计估计变更的概念 q由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整 q常见的会计估计变更（P318）n会计估计变更的会计处理会计估计变更的会计处理 q未来适用法未来适用法 例题n【单选题】甲公司2004年12月31日购入的一台管理用设备，原价1 890万元，原估计使用年限为8年，预计净残值90万元，按直线法计提折旧。由于技术因素以及更新办公设施的原因，已不能继续按原定使用年限计提折旧，于2009年1月1日将该设备的折旧年限改为6年，预计净残值为45万元，所得税税率一直为25%。此项会计估
5、计变更使本年度净利润减少了（）万元。A.185.63B.247.5C.57D.472.5 n答案：A例题n【计算题】A股份有限公司2009年1月1日起，将所得税核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法核算，适用的所得税税率为25%，考虑到技术进步因素，自2009年1月1日起将一套管理设备的使用年限由12年改为8年；同时将折旧方法由平均年限法改为双倍余额递减法，按税法规定，该设备的使用年限为10年，按平均年限法计提折旧，净残值为零。该设备原价为900万元，已计提折旧3年，尚可使用年限5年，净残值为零。 n固定资产折旧方法的变更属于会计估计变更，不需要追溯调整；所得税核算方法的变更属于会计政策变更
6、，需要追溯调整。n计算并编制所得税会计政策变更的会计分录3年累计会计计提折旧900123225（万元）3年累计税收计提折旧900103270（万元）资产账面价值675（900225）资产计税基础630（900270），差额45万元属于应纳税暂时性差异，因此应补确认递延所得税负债。借：利润分配未分配利润10.125（11.2590%）盈余公积 1.125（11.2510%） 贷：递延所得税负债11.25（4525%n计算固定资产2009年折旧2009年改按双倍余额递减法计提折旧额（900225）（2/5）270（万元）。 n 借：管理费用 270n 贷：累计折旧 270第二节会计估计及其变更第二
7、节会计估计及其变更 n如何划分会计政策变更与会计估计变更如何划分会计政策变更与会计估计变更 q以会计确认或列报项目是否发生变更作为判断基础 n对会计确认或列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更 q以计量基础是否发生变更作为判断基础 n对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更 q根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法，不是会计政策变更，而是会计估计变更 例题n【多选题】（2009年）下列各项中，属于会计估计变更的有（）。A.固定资产的净残值率由8%改为5%B.固定资产折旧
8、方法由年限平均法改为双倍余额递减法C.投资性房地产的后续计量由成本模式转为公允价值模式D.使用寿命确定的无形资产的摊销年限由10年变更为7年 n答案：ABD例题n【多选题】（2008年）下列各项中，属于会计政策变更的有（）。A.无形资产摊销方法由生产总量法改为年限平均法B.因执行新会计准则将建造合同收入确认方法由完成合同法改为完工百分比法C.投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式D.因执行新会计准则对子公司的长期股权投资由权益法改为成本法核算 n答案：BCD例题n【多选题】（2007年）下列各项中，属于会计估计变更的有（）。A.固定资产折旧年限由10年改为15年B.发出存货计价方法由
9、“先进先出法”改为“加权平均法”C.因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整D.根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产n答案：ACD 业务业务会计政策变更会计政策变更会计估计变更会计估计变更短期投资重分类为交易性金融资产，短期投资重分类为交易性金融资产，其后续计量由成本与市价孰低改为其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值（计量属性的变更）公允价值（计量属性的变更）分期付款购买固定资产原来采用历史分期付款购买固定资产原来采用历史成本计量，现在改为公允价值计量成本计量，现在改为公允价值计量（计量属性的变更）（计量属性的变更）存货由历史成本改为成本与可变现净存货由历史
10、成本改为成本与可变现净值孰低计量（计量属性的变更）值孰低计量（计量属性的变更）存货发出由先进先出法变更为个别计存货发出由先进先出法变更为个别计价法价法研发费用原来确认管理费用，现在确研发费用原来确认管理费用，现在确认为无形资产（会计确认的变更）认为无形资产（会计确认的变更） （列报项目的变更）（列报项目的变更）因新准则的发布，长期债权投资划分因新准则的发布，长期债权投资划分为持有至到期投资，其折价摊销由为持有至到期投资，其折价摊销由直线法改为实际利率法直线法改为实际利率法因新准则的发布，完成合同法变更为因新准则的发布，完成合同法变更为完工百分比法完工百分比法业务业务会计政会计政策变更策变更会计
11、估会计估计变更计变更因执行新会计准则对子公司的长期股权投资由权益法因执行新会计准则对子公司的长期股权投资由权益法改为成本法核算改为成本法核算固定资产、无形资产的折旧年限、净残值率、摊销年固定资产、无形资产的折旧年限、净残值率、摊销年限的变更等。限的变更等。根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为使根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产用寿命有限的无形资产资产减值准备原来按照分类来计提，现改为按照单项资产减值准备原来按照分类来计提，现改为按照单项计提计提 坏账准备的计提比例由坏账准备的计提比例由10%变更为变更为20%公允价值的计算方法，由合同价格改为采用未来现金
12、公允价值的计算方法，由合同价格改为采用未来现金流量的现值或通过其他的估计方法计算流量的现值或通过其他的估计方法计算所得税核算方法由应付税款法变更债务法所得税核算方法由应付税款法变更债务法投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式式在合并财务报表中对合营企业的投资由比例合并改为在合并财务报表中对合营企业的投资由比例合并改为权益法核算权益法核算 因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整第三节前期差错更正第三节前期差错更正 n前期差错的更正的会计处理前期差错的更正的会计处理 q前期差错通常包括计算错误
13、、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等 q对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正 q企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外n追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法n追溯重述法的会计处理原则与追溯调整法相同 第三节前期差错更正第三节前期差错更正 n前期差错的更正的会计处理前期差错的更正的会计处理 q特别注意n追溯重述法与追溯调整法的区别q追溯重述法适用于前期差错更正，涉及到损益的调整通过“以前年度损益调整”核算q追溯调整法适用于会计政策变更，涉及到损益的不能通过“以前年度
14、损益调整”调整，而是调整留存收益n确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法n对于当期发现当期的差错，直接调整相应科目n财务报告批准报出前发现报告年度的会计差错，按照资产负债表日后事项处理原则处理。 例题n【单选题】甲公司2009年实现净利润7 500万元。该公司2010年发生和发现的下列交易或事项中，会影响2010年资产负债表“未分配利润”项目年初余额的是（）。 A.发现2009年少计销售费用4 500万元 B.发现2009年少提折旧费用0.1万元 C.为2009年售出的产品提供售后
15、服务发生支出550万元D.收到2009年先征后返的增值税20万元 n答案：A例题n【单选题】（2008年）甲公司2008年3月在上年度财务会计报告批准报出前发现一台管理用固定资产未计提折旧，属于重大差错。该固定资产系2006年6月接受乙公司捐赠取得。根据甲公司的折旧政策，该固定资产2006年应计提折旧100万元，2007年应计提折旧200万元。假定甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不考虑所得税等其他因素，甲公司2007年度资产负债表“未分配利润”项目“年末数”应调减的金额为（）万元。A.90 B.180C.200D.270n答案：D例题n【多选题】下列有关会计差错的处理中，符合会计准则规
16、定的有（）。A.对于当期发生的重要会计差错，调整当期相关项目的金额B.对于发现的以前年度影响损益的重要会计差错，应当调整发现当期的期初留存收益C.对于比较财务报表期间的重要会计差错，编制比较财务报表时应调整各该期间的净损益及其他相关项目D.对于年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发现的报告年度的重要会计差错，作为资产负债表日后调整事项处理 n答案：ABCD去年期末试题n下列各项中，不属于会计估计变更的是（ 单选）。n因客户财务状况好转，将坏账准备计提比率由10%减至5%n坏账准备计提方法由余额百分比法变更为账龄分析法n为提高本期报表利润，将无形资产摊销方法由加速摊销法改为直线法n固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法多选-去年n下列各项中，属于会计估计变更得有（ ）。n固定资产折旧年限由10年改为15年n发出存货计价方法由先进先出法改为加权平均法n因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整n根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为寿命有限的无形资产多选-去年n下列事项均发生于以前期间，应作为前期差错更正的有（ ）。n由于技术进步，将电子设备的折旧方法由直线法变更为
