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1、会计实务企业会计准则第33号合并财务报表编制和列报第一章总则第一条为了规范合并财务报表的编制和列报，根据企 业会计准则基本准则，制定本准则。第二条合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司 形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务 报表。母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投 资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等， 下同）的主体。子公司，是指被母公司控制的主体。第三条合并财务报表至少应当包括下列组成部分：（-）合并资产负债表；（二）合并利润表；（三）合并现金流量表；（四）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表； （五）附注。企业集团中期期末编制合并财务报表
2、的，至少应当包括 合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和附注。第四条母公司应当编制合并财务报表。如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供 相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司 按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公 司的投资，且公允价值变动计入当期损益。第五条外币财务报表折算，适用企业会计准则第19 号一外币折算和企业会计准则第31号现金流量 表。第六条关于在子公司权益的披露，适用企业会计准则 第41号一在其他主体中权益的披露。第二章合并范围第七条合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予 以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投 资方
3、的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资 方的权力影响其回报金额。本准则所称相关活动，是指对被投资方的回报产生重大 影响的活动。被投资方的相关活动应当根据具体情况进行判 断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、 资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。第八条投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的 基础上对是否控制被投资方进行判断。一旦相关事实和情况 的变化导致对控制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资 方应当进行重新评估。相关事实和情况主要包括：（）被投资方的设立目的。（二）被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决 策。（三）投资方享有的权利是否使其目前有能力主
4、导被投 资方的相关活动。（四）投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有 可变回报。（五）投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其 回报金额。（六）投资方与其他方的关系。第九条投资方享有现时权利使其目前有能力主导被投 资方的相关活动，而不论其是否实际行使该权利，视为投资 方拥有对被投资方的权力。第十条两个或两个以上投资方分别享有能够单方面主 导被投资方不同相关活动的现时权利的，能够主导对被投资 方回报产生最重大影响的活动的一方拥有对被投资方的权 力。第十一条投资方在判断是否拥有对被投资方的权力时, 应当仅考虑与被投资方相关的实质性权利，包括自身所享有 的实质性权利以及其他方所享有的实质性权利
5、。实质性权利，是指持有人在对相关活动进行决策时有实 际能力行使的可执行权利。判断一项权利是否为实质性权利, 应当综合考虑所有相关因素，包括权利持有人行使该项权利 是否存在财务、价格、条款、机制、信息、运营、法律法规 等方面的障碍；当权利由多方持有或者行权需要多方同意时, 是否存在实际可行的机制使得这些权利持有人在其愿意的 情况下能够一致行权；权利持有人能否从行权中获利等。某些情况下，其他方享有的实质性权利有可能会阻止投 资方对被投资方的控制。这种实质性权利既包括提出议案以 供决策的主动性权利，也包括对已提出议案作出决策的被动 性权利。第十二条仅享有保护性权利的投资方不拥有对被投资 方的权力。保
6、护性权利，是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋 予持有人对相关活动决策权的一项权利。保护性权利通常只 能在被投资方发生根本性改变或某些例外情况发生时才能 够行使，它既没有赋予其持有人对被投资方拥有权力，也不 能阻止其他方对被投资方拥有权力。第十三条除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相 关活动，下列情况，表明投资方对被投资方拥有权力:（-）投资方持有被投资方半数以上的表决权的。（二）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通 过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决 权的。第十四条投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但 综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以 使其目前
7、有能力主导被投资方相关活动的，视为投资方对被 投资方拥有权力：（-）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表 决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。（二）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决 权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。（三）其他合同安排产生的权利。（四）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实 和情况。第十五条当表决权不能对被投资方的回报产生重大影 响时，如仅与被投资方的日常行政管理活动有关，并且被投 资方的相关活动由合同安排所决定，投资方需要评估这些合 同安排，以评价其享有的权利是否足够使其拥有对被投资方 的权力。第十六条某些情况下，投资方可能难以判断其
8、享有的权 利是否足以使其拥有对被投资方的权力。在这种情况下，投 资方应当考虑其具有实际能力以单方面主导被投资方相关 活动的证据，从而判断其是否拥有对被投资方的权力。投资 方应考虑的因素包括但不限于下列事项：（-）投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员。（二）投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方 的重大交易。（三）投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构 成员的任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代理权。（四）投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类 似权力机构中的多数成员是否存在关联方关系。投资方与被投资方之间存在某种特殊关系的，在评价投 资方是否拥有对被投资方的权力时，应当
9、适当考虑这种特殊 关系的影响。特殊关系通常包括：被投资方的关键管理人员 是投资方的现任或前任职工、被投资方的经营依赖于投资方、 被投资方活动的重大部分有投资方参与其中或者是以投资 方的名义进行、投资方自被投资方承担可变回报的风险或享 有可变回报的收益远超过其持有的表决权或其他类似权利 的比例等。第十七条投资方自被投资方取得的回报可能会随着被 投资方业绩而变动的，视为享有可变回报。投资方应当基于 合同安排的实质而非回报的法律形式对回报的可变性进行 评价。第十八条投资方在判断是否控制被投资方时，应当确定 其自身是以主要责任人还是代理人的身份行使决策权，在其 他方拥有决策权的情况下，还需要确定其他方
10、是否以其代理 人的身份代为行使决策权。代理人仅代表主要责任人行使决策权，不控制被投资方。 投资方将被投资方相关活动的决策权委托给代理人的，应当 将该决策权视为自身直接持有。第十九条在确定决策者是否为代理人时，应当综合考虑 该决策者与被投资方以及其他投资方之间的关系。（-）存在单独一方拥有实质性权利可以无条件罢免决 策者的，该决策者为代理人。（二）除（一）以外的情况下，应当综合考虑决策者对 被投资方的决策权范围、其他方享有的实质性权利、决策者 的薪酬水平、决策者因持有被投资方中的其他权益所承担可 变回报的风险等相关因素进行判断。第二十条投资方通常应当对是否控制被投资方整体进 行判断。但极个别情况
11、下，有确凿证据表明同时满足下列条 件并且符合相关法律法规规定的，投资方应当将被投资方的 一部分（以下简称该部分）视为被投资方可分割的部分（单独主体），进而判断是否控制该部分（单独主体（-）该部分的资产是偿付该部分负债或该部分其他权 益的唯一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债;（二）除与该部分相关的各方外，其他方不享有与该部 分资产相关的权利，也不享有与该部分资产剩余现金流量相 关的权利。第二十一条母公司应当将其全部子公司（包括母公司所 控制的单独主体）纳入合并财务报表的合并范围。如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其投资 活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制合
12、 并财务报表；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子 公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。第二十二条当母公司同时满足下列条件时，该母公司属 于投资性主体：（-）该公司是以向投资者提供投资管理服务为目的， 从一个或多个投资者处获取资金；（二）该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资 收益或两者兼有而让投资者获得回报；（三）该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行 考量和评价。第二十三条母公司属于投资性主体的，通常情况下应当 符合下列所有特征：（-）拥有一个以上投资；（二）拥有一个以上投资者；（三）投资者不是该主体的关联方；（四）其所有者权益以股权或类似权益方式存在。第二十四
13、条投资性主体的母公司本身不是投资性主体, 则应当将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间 接控制的主体，纳入合并财务报表范围。第二十五条当母公司由非投资性主体转变为投资性主 体时，除仅将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并 财务报表范围编制合并财务报表外，企业自转变日起对其他 子公司不再予以合并，并参照本准则第四十九条的规定，按 照视同在转变日处置子公司但保留剩余股权的原则进行会 计处理。当母公司由投资性主体转变为非投资性主体时，应将原 未纳入合并财务报表范围的子公司于转变日纳入合并财务 报表范围，原未纳入合并财务报表范围的子公司在转变日的 公允价值视同为购买的交易对价。第三章合并程
14、序第二十六条母公司应当以自身和其子公司的财务报表 为基础，根据其他有关资料，编制合并财务报表。母公司编制合并财务报表，应当将整个企业集团视为一 个会计主体，依据相关企业会计准则的确认、计量和列报要 求，按照统一的会计政策，反映企业集团整体财务状况、经 营成果和现金流量。（-）合并母公司与子公司的资产、负债、所有者权益、 收入、费用和现金流等项目。（二）抵销母公司对子公司的长期股权投资与母公司在 子公司所有者权益中所享有的份额。（三）抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内 部交易的影响。内部交易表明相关资产发生减值损失的，应 当全额确认该部分损失。（四）站在企业集团角度对特殊交易事项予以调整
15、。第二十七条母公司应当统一子公司所采用的会计政策， 使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照 母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者 要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。第二十八条母公司应当统一子公司的会计期间，使子公 司的会计期间与母公司保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司 的会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按 照母公司的会计期间另行编报财务报表。第二十九条在编制合并财务报表时，子公司除了应当向 母公司提供财务报表外，还应当向母公司提供下列有关资料:（-）采用的与母公司不一致的会计政策及其影响金额；（二）与母公司不一致的会计期间的说明；（三）与母公司、其他子公司之间发生的所有内部交易 的相关资料；（四）所有者权益变动的有关资料；（五）编制合并财务报表所需要的其他资料。第一节合并资产负债表第三十条合并资产负债表应当以母公司和子公司的资 产负债表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间 发生的内部交易对合并资产负债表的影响后，由母公司合并 编制。（-）母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公 司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销，同时抵销相应 的长期股权投资减值准备。子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团 的库存股，作为所有者权益的减项，在
