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1、账务处理豁免的会计账务处理【例】20XX年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司签 订了为期7年的商铺租赁合同。每年的租赁付款额为450 Ooo元（不含税），在每年年末支付。甲公司无法确定租赁 内含利率，其增量借款利率为5.04%o在租赁期开始日（即 20XX年1月1日，下同），甲公司按租赁付款额的现值所 确认的租赁负债为2 600 OOO元，甲公司已支付与该租赁相 关的初始直接费用50 OOo元。甲公司在租赁期内按照直线 法对使用权资产计提折旧。假定按照适用税法规定，该交易 属于税法上的经营租赁，甲公司支付的初始直接费用于实际 发生时一次性税前扣除，每期支付的租金允许在支付当期进 行税前抵扣，
2、甲公司适用的所得税税率为25%o假设甲公司 未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂 时性差异，不考虑其他因素。分析：本例中，在租赁期开始日，甲公司租赁负债的账面价 值为2 600 000元，计税基础（即账面价值减去未来期间计 算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额）为。，产 生可抵扣暂时性差异2 600 000元；甲公司使用权资产的账 面价值为2 650 OOO元（2 600 000+50 000 ）,其中按照 与租赁负债等额确认的使用权资产部分（2 600 000元）的 计税基础（即收回资产账面价值过程中计算应纳税所得额时 按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额）为0,产
3、 生应纳税暂时性差异2 600 000元。根据企业会计准则解释第16号（财会202231号） 第一项内容的相关规定，对于不是企业合并、交易发生时既 不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）、 且初始确认的资产和负债导致产生等额应纳税暂时性差异 和可抵扣暂时性差异的单项交易，不适用企业会计准则第 18号所得税第十一条（二）、第十三条关于豁免初 始确认递延所得税负债和递延所得税资产的规定。企业对该 交易因资产和负债的初始确认所产生的应纳税暂时性差异 和可抵扣暂时性差异，应当根据企业会计准则第18号一 一所得税等有关规定，在交易发生时分别确认相应的递延 所得税负债和递延所得税资产。按照上述
4、规定，甲公司在上 述租赁交易中，租赁负债及按照与租赁负债等额确认的使用 权资产部分，其账面价值与计税基础之间的暂时性差异，均 满足递延所得税确认条件，因此应当分别确认递延所得税资 产及递延所得税负债。本例中，计入甲公司使用权资产的租赁初始直接费用的账面 价值为50 000元，计税基础为0 （根据税法规定初始直接 费用已从支付当年应纳税所得额中全额扣除，因此未来收回 资产账面价值过程中计算应纳税所得额时按照税法规定可 以自应税经济利益中进一步抵扣的金额为0）,产生应纳税 暂时性差异50 000元；同时，由于该初始直接费用影响交 易发生时的应纳税所得额，因此不适用企业会计准则第18 号所得税第十一
5、条（二）豁免初始确认递延所得税负 债的规定，甲公司应当就该初始直接费用相关的暂时性差异 确认相应的递延所得税负债。租赁期开始日，甲公司确认的使用权资产与租赁负债及其递 延所得税情况如下：单位：元项 目账面价值计税基础可抵扣暂时性差异/ 国纳税暂时性差异）递差所得税资产/（递延所得税负债）使用权资产：2 650 0000(2 650 000)(662 500)租赁负债等额部分2 600 0000(2 600 000)(650 000)初始直接费用50 0000(50 000)(12 500)租赁负债：2 600 00002 600 000650 0001.租赁期开始日，甲公司关于递延所得税影响的
6、账务处理为：贷：递延所得税负债662 500( =( 2 600 00050000 ) 25%)注：甲公司关于租赁交易等账务处理略，下同。2.租赁期第1年，甲公司计提租赁负债利息131 040元(2 600 0005.04% ),甲公司向乙公司支付第一年的租赁付款 额450 000元，甲公司租赁期第1年年末租赁负债账面价 值为 2 281 040 元(2 600 000 + 131 040-450 000 ),与 年初相比，租赁负债账面价值减少318 960元，相关的可 抵扣暂时性差异亦减少318 960元。甲公司相应调整递延 所得税资产的账面价值，账务处理为：借：所得税费用79 740 (
7、=318 96025% )贷：递延所得税资产79 740同时，甲公司使用权资产在初始确认时的账面价值(未计提 折旧前)为2 650 000元，按直线法在7年内计提折旧， 年折旧费为378 571元(2 650 0007 ) o租赁期第1年 年末，使用权资产的账面价值减少378 571元，相关的应 纳税暂时性差异亦减少378 571元。甲公司相应调整递延 所得税负债的账面价值，账务处理为：贷：所得税费用94 6433.租赁期第2年及以后年度，甲公司比照第1年进行账务 处理，具体账务处理略。甲公司关于该租赁交易产生的所得税相关项目应当按照企 业会计准则第18号一所得税等有关规定在财务报表中 进行列示和披露。注：450 000 ( P/A , 5.04% , 7 ) =2 600 098 元，为便 于计算，本例中作尾数调整，取2 600 000元。
