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1、其次十五章合并财务报表一、本章概述（一）内容提要本章首先对合并报表的概念作了简述，继而对合并财务报表的编制范围作了较为具体地解析，最终对合并报表的编制程序及合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表及合并全部者权益变动表作了完整地案例解析。本章应重点把握以下内容：1.合并范围的确认；2 .合并资产负债表的编制方法；3 .合并利润表的编制方法；4 .合并现金流量表的编制方法。（二）历年试题分析年度题型题量分值考点2024综合题114合并类型的界定及合并会计报收的会计处理2024单项选择题13固定资产内部交易对合并报表的影响单项选择题12合并报表中全部者权益项目的编制2024综合题120以注册会计
2、师的工作内容为平台设计了包括非同一限制下企业合并的处理原则、商誉的计算、外币报表折算、权益法核算及合并财务报表中调整、抵消分录的处理等内容的会计处理甄别及调整。二、学问点精讲25.1合并会计报表概述25.1.1合并会计报表的概念合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。25.1.2合并会计报表的内容合并财务报表至少应当包括卜.列组成部分：（I）合并资产负债表：（2）合并利润利；（3）合并现金流金收；（4）合并全部者权益（或股东权益，下同）变动表；附注。25.1.3合并会计报表的合并范围确定（一）合并范围的确认原则合并财务报表的合并范围应
3、当以限制为基础予以确定。限制，是指一个企业能够确定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获得利益的权力。（二）具体操作标准1 .母公司拥有被投资企业半数以上权益性资本：母公司干脆拥有被投资方半数以上的权益性资本：例如：A对B干脆持股60乐则B是A的子公司。2母公司间接拥有被投资方半数以上的权益性资本：例如：A对B干脆持股60乐B又对C干脆持股55%,由于B是A的子公司，A就间接拥有了C公司55%的股份,达到了限制结果，C也就成为了A的子公司。60%X*55%Z*X-U母公司直、间接拥有被投资方半数以上的权益性资本：例如：A对B干脆持股70%,B是A的子公司：A对C干脆持股
4、40%,同时B又对C干脆持股20%,由于B是A的子公司，A就通过B达到了对C的间接持股20%,加上干脆持股的40乐达到了60%的持股比例，超过了一半，因此C也是A的子公司。2 .母公司虽然不拥有被投资方半数以上的股份，但假如同时达到以下条件之一的，也构成母子公司关系:迪过叮被投资企业的其他投资者之间的协议，持仃该被投资方企业半数以上的表决权；依据章程或协议，有权限制企业的财务和经营政策：有权任免公司革事会等类似权力机构的多数成员：在公司苗事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。3 .不纳入合并会计报表范围的子公司依据破产程序已宣告被清理整顿的子公司：已宣告破产的子公司：母公司不能限制的其他
5、被投资单位，比如联营企业。【要点提示】合并范围的确认是关键考点。经典例题T【多选题】卜列被投资企业中，应当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（）。A.甲公司在报告年度购入其57%股份的境外被投资企业B.甲公司持有其40%股份，且受托代管B公司持有其30%股份的被投资企业C甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司A公司持有其8%股份的被投资企业D.甲公司持有其40舟股份，甲公司的母公司持有其1遥股份的被投资企业E.甲公司持有其38%股份，且甲公司依据章程有权确定其财务和经营政策的被投资企业1答疑编号3757250101正确答案JABCEI1答案解析选项A属于干脆限制；选项B,依据实质重于形式要求，
6、具有限制权：选项C,干脆持股比例和间接持股比例合计超过50%,应纳入合并范围；选项E,依据实质重于形式要求，拥有限制权。25.1.4 合并财务报表的编制程序手写板图示2501-03（Q手写板图示B-DABC合计数合并报表投入1015拉汨Ziw寻2045抵消分录费用810借贷1533禾IJ润25512DAB投入1015费用810利润25C20155合计报表45抵消分录借贷33IO15IO15合并报表20812借：收入10贷：成本10（一）设计合并工作底稿：（二）将母子公司个别报表过入合并工作底稿并计算出汇总数：（三）编制内部抵消分录并过入合并工作底稿；（四）依据个别报表汇总数和内部抵消分录计算报
7、表各项目合并数;（五）依据合并数填列合并会计报表。25.1.5 合并会计报表的打算工作S将对子公司的长期股权投资调整为权益法：合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，依据其他有关资料，依据权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。在调整为权益法时需留意考虑如下因素：1 .假如是非同一限制的背景，需以子公司公允后的口径为调整依据；2 .假如母、子公司之间存在未实现的内部交易损益，需以抵消未实现交易损益后的子公司净利润来认定投资收益:（二）统母子公司的会计政策母公司应当统一子公司所采纳的会计政策，使子公司采纳的会计政策与母公司保持一样。子公司所采纳的会计政策与母公司不一样的，应
8、当依据母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司依据母公司的会计政策另行编报财务报表。（三）统一母子公司的会计期间子公司的会计期间与母公司不一样的，应当依据母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整：或者要求子公司依据母公司的会计期间另行编报财务报表。（四）假如是非同一限制下的企业合并，需将子公司的账表数据按购买口可分辨资产、负债及或有负债的公允价值标准为基础进行公允口径调整后再进行合并数据的处理，【要点提示】记住合并会计报表前的打算工作，驾驭长期股权投资由成本法调整为权益法的数据推算。25.2合并资产负债表和合并利润表的编制性质内容内部投资的抵消母公司股权投资与子公司全部者
9、权益的抵消母公司投资收益与子公司利润安排的抵消内部债权债务的抵消应收账款与应付账款的抵消应收票据与应付票据的抵消预付账款与预收账款的抵消持有至到期投资与应付债券的抵消应收股利与应付股利的抵消其他应收款与其他应付款的抵消内部交易的抵消内部商品交易的抵消内部固定资产交易的抵消在处理合并会计报表综合试题时，应依据上述内容逐考虑，才能避开遗漏，确保解答完整。一、内部投资的抵消（一）母公司的长期股权投资与子公司全部者权益的抵消手写板图示2501-04母子抵销总集团初始工投资借：实收资本80无借：长期股权投资80倍T资产80贷：长期股权投资80贷，资产80贷：实收资本80借：资产20借：资产2。贷：少数股
10、东贷：实收资本20权益20借：实收资本20贷：少数股东权益20手写板图示2501-05借：实收资本100贷：长期股权投资80少数股东权益20手写板图示2501-06母投资后借:借：长期股权投资160X贷：资本公积、盈余公积16N未务配莉润J借:子资产200X80%贷：资本公积盈余公积280%未分配利润JX资产200X20%贷：资本公积盈余公积200X20%未分配利润J手写板图示2501-07借：资本公积盈余公积未分配利润.借：资产40160+40贷：少数股东权益40贷：长期股权投资160少数股东权益如借：实收资本100资本公积）盈余公积200未分配利润J贷：长期股权投资80+160=240少数
11、:股东权益20+40=60借：实收资本抄自于子公司调整后的期末所有者资本公积盈余公积权益，如果是非同一控制下还需调未分配利润一一年末整为公允口径后再作抵消分录.投资收益1.6子收入10费用8J、净利2总集团收入10费用8.4净利1.6提取盈余公积个资收益曾向所有者分红未分配利润一年末）子收入10费用8提取盈余公积向所有者分红未分配利润一年末总集团收入IO费用8.4净利1.6商誉（倒挤）贷：长期股权投资（母公司对该特定子公司投资的账面余额+成本法转为权益法的调整数）少数股东权益（用子公司的所有者权益X少数股东持股比例）（二）母公司的投资收益与子公司利润安排的抵消借：投资收益1.6少数股东权益0.
12、4未分配利润一年初贷：提取盈余公积）向所有者分红2未分配利润一年末J借：投资收益用子公司当年调整后的净利润（1.假如是非同一限制下需以公允口径为准；2.假如存在未实现的内部交易损益需剔除）X母公司的持股比例少数股东收益用子公司当年调整后的净利润（1.假如是非同一限制下需以公允口径为准：2.假如存在未实现的内部交易损益需剔除）X少数股东的持股比例抄自于子公司当年修正后的利润分配资料未分配利润一一年初贷：提取盈余公积应付利润未分配利润年末经典例题2-11基础学问题】甲公司2024年度和2024年度有关业务资料如下：（1）2024年度有关业务资料2024年1月1日，甲公司以银行存款IloO万元，自非
13、关联方H公司购入乙公司80%有表决权的股份。当日，乙公司账面全部者权益总额为800万元，其中，股本600万元，资本公积100万元，盈余公积20万元，未安排利润80万元。当日乙公司有一专利权账面价值200万元，公允价值300万元，尚可运用10年，假定无残值。2024年3月，甲公司向乙公司销售A商品一批，售价100万元，成本80万元，增值税率为17乐至2024年12月31日，乙公司已将该批A商品对外售出50%o2024年6月，甲公司自乙公司购入B商品作为管理用固定资产，采纳年限平均法计提折旧，折旧年限为5年,预料净残值为0。乙公司出售该商品不含增值税货款200万元，成本为150万元：甲公司已于当日
14、支付货款。2024年度，乙公司实现净利润150万元，年末计提盈余公积15万元，当年乙公司分红40万元；2024年末乙公司持有的可供出售金融资产增值30万元（已扣除所得税影响）。则有关2024年合并会计报表的会计处理如下：答疑编号3757250102专题一：母公司的个别分录：1 .投资时：借：长期股权投资HOO贷：银行存款HOO2 .分红时：借：应收股利32贷：投资收益32借：银行存款32贷：应收股利322024年末其投资账面余额为HOO万元。专题二：合并报表前的打算工作1 .首先将子公司的数据调整为公允口径：借：无形资产100贷：资本公积100借：管理费用10贷：无形资产102 .然后将母公司的长期股权投资追溯为权益法：初始投资成本为IloO万元，当日所占可分辨净资产的公允价值为720万元（900X80%）,形成商誉380万元,无需追溯，干脆在长期股权投资与子公司全部者权益的抵消分录中确认商誉即可；被投资方分红
