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1、企业业绩评价系统设计概述回顾国内外学术界有关业绩评价问题的研究成果，可称是“汗牛充栋这个问题之因此受到如此的关注,不仅由于业绩评价的结果将作为分配的根据，而且由于有效的业绩评价过程本身就是促进效率提高的过程O在本章中，首先将介绍业绩评价的理论基础，在开发具体的业绩评价工具时，这些理论基础能够邦助开发者明确应当考虑的各方面因素。在此基础上，介绍几种较为先进的业绩评价工具的具体操作方法，企业能够借鉴这些业绩评价方法成功实施的案例，一方面是引进先进的管理思想，另一方面也能够掌握开发与实施业绩评价工作的步骤。第一节业绩评价的理论与进展业绩评价是组织管理操纵系统的重要构成部分，在19世纪的管理文献中就有
2、记载。在会计研究领域，约翰逊与卡普兰（1987）I提到，从一五O年前对远离总部的生产部门成本与效率的评价，到20世纪初杜邦等综合类组织中分部投资效益的评价，业绩评价一直是管理会计的重要内容；齐默尔曼（2000）2中所说的，组织的内部会计系统最终的目的在于为组织的计划与经营决策提供必需的资料以更好的对组织的员工进行激励与管理。近年来业绩评价问题也特别受到实务界与学术界的关注。业绩评价的理论汲取了很多管理学中很多其他理论的思想，要紧有委托-代理理论、激励理论、操纵理论与战略管理等企业管理理论，这些理论研究的结论成为业绩评价理论的基础,也对业绩评价方法的设计提出了指导性的要求。一、委托代理理论委托-
3、代理理论是研究组织业绩评价问题的基础。正是由于现代组织中存在委托-代理关系，才使得对各级组织与人员进行业绩评价并以此为基础建立激励机制与约束机制变得十分必要，操纵与约束确保代理人不做委托人不希望他做的情况，而激励则是激发代理人做那些委托人希望他做的情况。委托-代理理论认为，社会中委托代理关系是普遍存在的，委托人与代理人明确地或者隐含地订立契约，授予代理人某些管理决策权并代表其从事某种经营活动。最理想的情况是委托人与代理人目标一致，而实际情况却大相径庭。在信息不对称的情况下，契约是不完全的，往往会出现道德危机（即契约后代理人利用信息不对称而不为委托人的最大利益努力工作）与逆向选择（即契约前代理人
4、利用信息不对称有意选择有利于其自身利益而有损于委托人利益的决策行为），导致代理成本增加。因此，契约的有效执行一定程度上务必依靠于代理人的“道德自律”，如何减少信息不对称，与如何使得代理人与委托人的目标一致起来，成为委托代理关系顺利进展的关键。组织内部业绩评价系统被看作委托代理关系中降低代理成本的有效工具。一方面科学严密的业绩评价系工美H托马斯约翰逊，罗伯特S卡普兰著，侯本领，刘兴云译，管理会计的兴衰，中国财政经济出版社992年版。2美齐默尔曼，邱寒等译，决策与操纵会计，东北财经大学出版社2000年版。统可与时反馈代理人的工作状况，降低信息不对称的程度，从而阻止代理人的道德危机与逆向选择行为。另
5、一方面通过业绩评价系统，能够传递组织战略目标与具体任务，引导代理人的生产经营行为与委托人的目标协调一致，从而降低代理成本，提高管理效率。同时以此为基础建立激励机制，按照利益共享、风险共担的原则鼓励管理者既为自己也为组织谋取最大利益。二、激励理论在经济进展的过程中,劳动分工与交易的出现带来了激励问题。激励理论是行为科学中用于处理需要、动机、目标与行为四者之间关系的核心理论。行为科学认为，人的动机来自需要，由需要确定人们的行为目标，激励则作用于人内心活动，激发、驱动与强化人的行为。激励理论是业绩评价理论的重要根据，它说明了为什么业绩评价能够促进组织业绩的提高，与什么样的业绩评价机制才能够促进业绩的
6、提高。早期的激励理论研究是关于“需要”的研究，回答了以什么为基础、或者根据什么才能激发调动起工作积极性的问题，包含马斯洛的需求层次理论、赫茨伯格的双因素理论，与麦克利兰的成就需要理论等。最具代表性的马斯洛需要层次论就提出人类的需要是有等级层次的，从最低级的需要逐级向最高级的需要进展。需要按其重要性依次排列为：生理需要、安全需要、社会需要、尊重需要与自我实现需要。同时提出当某一级的需要获得满足以后，这种需要便中止了它的激励作用。激励理论中的过程学派认为，通过满足人的需要实现组织的目标有一个过程，即需要通过制订一定的目标影响人们的需要，从而激发人的行动，包含弗洛姆的期望理论、洛克与休斯的“目标设置
7、理论、波特与劳勒的综合激励模式、亚当斯的公平理论、斯金纳的强化理论等等。最具代表性的弗洛姆（VH.）的“期望理论”认为，一个目标对人的激励程度受两个因素影响：一是目标效价，指人对实现该目标有多大价值的主观推断。假如实现该目标对人来说，很有价值，人的积极性就高；反之，积极性则低。二是期望值，指人对实现该目标可能性大小的主观估计。只有人认为实现该目标的可能性很大，才会去努力争取实现，从而在较高程度上发挥目标的激励作用；假如人认为实现该目标的可能性很小，甚至完全没有可能，目标激励作用则小，以至完全没有。在弗洛姆之后，美国管理学家洛克（E.A.）与休斯（C.L.）等人又提出了“目标设置理论”。概括起来
8、，要紧有三个因素：（1）目标难度。目标应该具有较高难度,那种轻而易举就能实现的目标缺乏挑战性，不能调动起人的奋发精神，因而激励作用不大。当然，高不可攀的目标也会使人望而生畏，从而失去激励作用。因此，应把目标操纵在就有较大难度，又不超出人的承受能力这一水平上。（2）目标的明确性。目标应明确、具体，诸如“尽量干好“、“努力工作”等笼统空泛、抽象性的目标，对人的激励作用不大。而能够观察与测量的具体目标，能够使人明确奋斗方向，并明确了自己的差距，这样才能有较好的激励作用。（3）目标的可同意性。只有当职工同意了组织目标，并与个人目标协调起来时，目标才能发挥应有的激励功能。为此，应该让职工参与组织目标的制
9、定，这比由管理者将目标强加于职工更能提高目标的可同意性，能够使职工把实现目标看成自己的情况，从而提高目标的激励作用。这些关于需要与目标的研究，都成为设计业绩评价体系务必考虑的因素，特别是激励的过程理论中提出的若干要求，关于设计有效的业绩评价体系具有指导意义。三、操纵理论操纵作为一项重要的管理活动很早就为管理学家与企业家所重视，法约尔提出的五项管理职能即计划、组织、指挥、协调、操纵。到了现代，哈罗德孔茨认为管理的职能为计划、组织、领导、人事与操纵。这些学者都认为操纵作为一种重要的手段对管理目标的实现起着根本性的保障作用。操纵理论认为，任何系统的操纵过程都包含下列三个基本环节（见图10-1）：1.
10、确定系统运行目标；2.根据目标衡量系统运行情况；3.分析偏离目标的差距并在约定时机以约定方式进行矫正。这能够概括地表述为操纵的事前准备、事中反映与事后推断。这里说的事前事后是针对操纵循环中一小段运行过程而言，对一个持续运行的系统而言，所有的操纵环节都在事中循环不断地进行。标准的制定与标准比较A被控系统r-矫正措施信息反馈施控系统Ti.林力人刁、二儿丁，HXJJlE3工刁二儿I卜/TJJOXJ工刁四几口J1l（WJlrJT口隹1禾孙口？HJTrZJ汉以冰外F刖叫怵纵。反馈操纵是施控系统根据被控系统输出的现实状态与给定状态间的偏差或者偏差信息，调整与改变被控系统的未来活动或者过程。正是由于它是根据
11、过去来调整未来，因此反馈操纵带有本身不可能消除的局限性即延迟性与滞后性。前馈操纵是施控系统根据被控系统在未来的运行过程中可能出现的偏差，提早调整被控系统的输入，以使被控系统在未来的运行过程中避免关于给定状态的偏离与偏差的形成。前馈操纵的实施是以进行多方面的科学预测为前提的，相应的，前馈操纵的局限性也就突出地表现在它的可靠性差与风险性大上。在操纵系统运行过程中，要克服与避免反馈操纵的延迟性与滞后性，靠反馈操纵是办不到的，它需要借助于前馈操纵。正是从这种意义上说，前馈操纵是关于反馈操纵局限性的补充。而前馈操纵一旦失误，则会使被控系统的运行期间偏离给定状态，出现偏差,这就需要通过及时、适度、有效的反
12、馈操纵消除已出现的偏差。也正是从这种意义上说，反馈操纵是关于前馈操纵的失误与局限性的补充。因此，反馈操纵与前馈操纵的关系恰恰是一种互补的关系。因此，在实际的操纵工作中务必将反馈操纵与前馈操纵这两种操纵方式有机地结合起来。四、企业管理理论组织内部业绩评价的进展深受组织管理思想的影响，并随着经济与管理的进展逐步进展与完善。早在20世纪初，泰罗的科学管理原理影响了整个企业管理界。他强调通过为工艺流程的计划提供标准的信息，使原材料与时间的浪费限制在一个最低的程度。企业管理中出现了利用原材料与人工标准方面信息操纵实际成本的一种方法，即利用实际成本与标准成本之间差异操纵企业的经营。这种管理思想影响了随后几
13、十年的业绩评价系统。在此基础上，标准成本、预算操纵与差异分析等方法被广泛使用。随着企业规模的扩大与资本市场的进展，投资者关于企业投资回报能力的要求受到了越来越多的重视。为此，大多数企业使用销售利润率作为业绩评价指标，而后逐步进展成为投资报酬率O与剩余收益等评价指标。随后逐步形成了预算与实际利润比较、投资报酬率、现金流量等财务指标为主的业绩评价方法体系。随着行为研究的进展，人们开始认识到业绩计量指标不仅能够衡量经营活动的结果，而且不一致的业绩评价类型会对组织人员的行为产生不一致的影响，以至于对业绩产生影响。在这方面，最初始的研究始于20世纪70年代，当时组织业绩评价关注的重点是预算与成本利润指标
14、。有研究人员发现，相关于以利润为业绩评价指标的企业，基于预算进行业绩评价的企业中观察到更多的与工作相联系的压力与功能失调行为。这样的研究结论引起学术界关注，同时，由于最初的研究环境、计量方法上都有不完善的地方，也引起了很多的争议。因此，近30年来，不断有学者以此研究为基础，延伸与进展。同时，20世纪中后期，由于日本与欧洲对美国经济的挑战与经济全球化影响，出现了许多新的管理理念：竞争战略、核心竞争力、扁平化组织、虚拟公司、集成制造、价值链分析、适时制、质量成本分析、作业管理等等。这些管理思想对业绩评价都产生了影响。作为传统的业绩评价核心的会计指标，在组织操纵实践的变化中受到人们的怀疑。实践中，制
15、造过程的操纵大概越来越少依靠预算为基础的业绩指标，随着战略管理对客户、竞争与其他外部因素的强调，面向内部的业绩评价体系也受到了冲击。许多公司已经注意到非财务指标对评价业绩的作用，生产率、市场占有率、客户满意度、企业学习与成长能力、与政府的关系等非财务指标开始受到重视。五、美国企业绩效衡量制度美国会计人员协会（，简称）于1986年公布管理会计公报第四号，要紧目的是为了规范管理会计衡量绩效行为。认为绩效衡量的方法要视不一致环境而定，不能千篇一律。在公报中讨论的重点，在于管理人员如何才能正确衡量企业的经营绩效。（-）计量指标选择根据实务操作的要求，分别提出了下述指标作为衡量一个企业绩效的综合指标。1
16、 .净利与每股盈余该指标的优点是：根据计算而得，具有客观性；指标计算简单，便于使用缺点为：未考虑资产贬值因素；忽视无形资产价值；作为向导指标，容易使企业出现行为短期化倾向。2 .现金流量该指标有两大明显的优点：可用以衡量企业绩效，与评估偿债能力及流淌性；可帮助企业熟悉经营、投资及理财活动的动态层面情况。现金流量指标的缺点也非常突出，仅仅现金流量一个指标，不能充分揭示企业经营绩效的全貌。3 .投资报酬率O该指标的优点为：可用以综合反映企业运用资产的效率；可用于衡量企业资产管理与经营策略是否有效。缺点是：计算口径复杂，务必前后一贯，但不易做到，结果计算容易产生误解并缺乏前后及横向的可比性；过分强调，对管理当局的决策将产生负面影响。比如，放弃投资高于资金成本却低于企业平均报酬率的投资方案。（二）企业成长阶段与业绩评价指
